CPA審計(jì)報(bào)告質(zhì)量低下的原因分析

　　目前我國注冊會(huì)計(jì)師（CPA）審計(jì)存在的各種問題，最終都體現(xiàn)為審計(jì)報(bào)告質(zhì)量的低下，它直接影響了審計(jì)信息的使用，敗壞了CPA審計(jì)的聲譽(yù)。筆者試圖對其原因作以粗淺的分析，以利其改進(jìn)。

　　一、外部環(huán)境方面

　　1、審計(jì)市場的惡性競爭�，F(xiàn)有審計(jì)市場的飽和狀態(tài)及審計(jì)組織的經(jīng)濟(jì)壓力，使會(huì)計(jì)師事務(wù)所將攬到和保住客戶列為頭號(hào)任務(wù)，采用如低價(jià)收費(fèi)、拉關(guān)系、給回扣等手段，導(dǎo)致審計(jì)時(shí)不可能達(dá)到應(yīng)有的質(zhì)量保證，并采用減少審計(jì)時(shí)間、省略必要程序的方法，以降低審計(jì)成本，保持盈利。這必然導(dǎo)致審計(jì)報(bào)告可信賴程度的降低，也敗壞了行業(yè)聲譽(yù)，反過來影響到正常的審計(jì)收費(fèi)，形成惡性循環(huán)。

　　2、客戶委托目標(biāo)的偏差。我國的企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)制度源于政府部門的強(qiáng)制要求，并非所有者的主觀愿望，這就造成客戶對CPA為提高審計(jì)質(zhì)量而采取的行動(dòng)不給予積極配合，查出了問題也不同意調(diào)整和披露。對于客戶來說，只要能應(yīng)付有關(guān)部門，哪個(gè)事務(wù)所的收費(fèi)低、要求少、時(shí)間短、出報(bào)告快、能滿足其不當(dāng)要求，就委托哪個(gè)事務(wù)所審計(jì)。這樣的結(jié)果是使堅(jiān)持原則的事務(wù)所攬不到客戶，而違規(guī)經(jīng)營的事務(wù)所卻顧客盈門，造成整個(gè)職業(yè)審計(jì)質(zhì)量的下降。

　　3、審計(jì)執(zhí)業(yè)規(guī)范體系不健全。因我國恢復(fù)CPA制度的時(shí)間較短，獨(dú)立審計(jì)執(zhí)業(yè)規(guī)范體系尚須進(jìn)一步的健全和完善。一些審計(jì)實(shí)務(wù)中出現(xiàn)的問題沒有相應(yīng)的準(zhǔn)則加以規(guī)范，致使事務(wù)所無章可循，只能暫時(shí)不管，或者執(zhí)行時(shí)標(biāo)準(zhǔn)不一，差異較大。就報(bào)告階段而言，目前缺少“或有事項(xiàng)”、“會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正”、“債務(wù)重組”、“非貨幣性交易”、“現(xiàn)金流量表”等審計(jì)技術(shù)規(guī)范和“審計(jì)報(bào)告”等執(zhí)業(yè)規(guī)范指南以及其他鑒證準(zhǔn)則等，審計(jì)質(zhì)量控制和職業(yè)道德規(guī)范也缺少具體的準(zhǔn)則，這都對報(bào)告階段的審計(jì)工作造成了不利影響。

　　4、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告規(guī)范不完善。CPA對會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見首先要看其編制是否遵循了企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及國家其他有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)法規(guī)和規(guī)定，因此會(huì)計(jì)法規(guī)體系的完善與否對審計(jì)意見的發(fā)表有直接影響。以會(huì)計(jì)報(bào)表附注為例，目前我國只有《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》規(guī)定了會(huì)計(jì)報(bào)表附注的詳細(xì)內(nèi)容，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、行業(yè)會(huì)計(jì)制度均指出財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)含會(huì)計(jì)報(bào)表附注，但都未列示附注的具體內(nèi)容。因此，除股份有限公司（上市公司）編制會(huì)計(jì)報(bào)表附往外，其他企業(yè)很少編制。這樣在非股份有限公司審計(jì)時(shí)存在要么替企業(yè)編制，要么干脆不管的兩種選擇，使審計(jì)人員處于兩難的境地：不提供財(cái)務(wù)報(bào)告附注，相應(yīng)會(huì)使審計(jì)報(bào)告存在審計(jì)范圍受限、附件不全的問題；若幫助企業(yè)企業(yè)編制，則混淆了會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任，違背了審計(jì)的獨(dú)立性。

　　5、政府部門對民間審計(jì)的干預(yù)。某些政府部門作為審計(jì)報(bào)告的主要使用者，出于宏觀管理的需要，認(rèn)為目前CPA提供的標(biāo)準(zhǔn)式審計(jì)報(bào)告過于簡單，無法從報(bào)告中獲取所領(lǐng)信息，便直接在出臺(tái)的有關(guān)法規(guī)中規(guī)定審計(jì)報(bào)告應(yīng)包括該部門的某些具體要求，其突出體現(xiàn)在國有企業(yè)和外商投資企業(yè)的年報(bào)審計(jì)中。這種做法有以下弊端：①人為地?cái)U(kuò)大了審計(jì)責(zé)任，要求CPA披露應(yīng)由管理當(dāng)局披露的內(nèi)容，混淆了會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任，把應(yīng)由管理當(dāng)局承擔(dān)的責(zé)任轉(zhuǎn)嫁給CPA；②與獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則相矛盾。獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則在頒布前征求社會(huì)各界意見時(shí)有關(guān)部門并未提出以上要求，而等實(shí)施后再出臺(tái)一些與獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則不一致的規(guī)定，使CPA感到無所適從；③不符合獨(dú)立審計(jì)的合法性目標(biāo)�！丢�(dú)立審計(jì)基本準(zhǔn)則》明確規(guī)定，會(huì)計(jì)報(bào)表合法性中的“法”是指企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和國家其他有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)法規(guī)。而對違反法規(guī)行為的專門審計(jì)是合規(guī)性目標(biāo)，并非年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)的合法性目標(biāo)；④混淆了一般目的審計(jì)和特殊目的審計(jì)之間的區(qū)別。對會(huì)計(jì)報(bào)表特定組成部分的審計(jì)屬于特殊目的審計(jì)，將特殊目的審計(jì)機(jī)同一般目的審計(jì)，并要求對報(bào)表組成部分和報(bào)表整體一起發(fā)表審計(jì)意見，違背了獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定。

　　二、審計(jì)執(zhí)業(yè)界自身方面

　　1、執(zhí)業(yè)人員業(yè)務(wù)水平較低，執(zhí)業(yè)勝任能力不足。由于我國CPA事業(yè)發(fā)展較晚，CPA及助理人員業(yè)務(wù)能力低下是個(gè)普遍問題。盡管經(jīng)過事務(wù)所的脫鉤改制，一部分年齡較大、業(yè)務(wù)素質(zhì)較差的人員已經(jīng)離開了事務(wù)所，但仍有一些事務(wù)所為了節(jié)省成本，保留了部分這樣的人員，或者臨時(shí)招聘兼職人員，來執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)。而這些人員業(yè)務(wù)能力又普遍較差，加之缺乏CPA的督導(dǎo)，往往隨意省略必要的審計(jì)程序，審計(jì)報(bào)告的規(guī)范性較差，審計(jì)質(zhì)量可想而知。

　　2、CPA缺乏高尚的職業(yè)道德。一些CPA出于自身利益的考慮，違背獨(dú)立、客觀、公正的原則，遷就客戶的非法要求，編制、出具虛假或不實(shí)的審計(jì)報(bào)告。近幾年發(fā)生的上市公司違紀(jì)案件，如“瓊民源”、“紅光實(shí)業(yè)”、東方鍋爐”等，都涉及到CPA的重大過失和欺詐行為。另外，因脫鉤改制后的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)基本上全由出資人及合伙人承擔(dān)，項(xiàng)目經(jīng)理幾乎無須承擔(dān)任何風(fēng)險(xiǎn)，致使其受利益的驅(qū)動(dòng)，運(yùn)用巧妙的技術(shù)處理粉飾工作底稿，隱瞞發(fā)現(xiàn)的問題，以盡可能出具無保留意見的報(bào)告來滿足客戶要求。

　　3、出資人、合伙人素質(zhì)低下。現(xiàn)有事務(wù)所出資人、合伙人資格的取得主要是因?yàn)槠鋼碛凶銐虻馁Y本和相關(guān)經(jīng)歷，職業(yè)勝任能力并不一定就最強(qiáng)，職業(yè)道德也并不一定就最好。有些合伙人既不懂專業(yè)，又沒有將精力放在事務(wù)所的工作上，而熱衷于拉關(guān)系、攬客戶以及事務(wù)所內(nèi)部的爭權(quán)奪利，從而導(dǎo)致一些事務(wù)所經(jīng)營指導(dǎo)思想的錯(cuò)誤及經(jīng)營行為的短期化。

　　4、審計(jì)質(zhì)量控制不力。一些事務(wù)所為追求短期的經(jīng)濟(jì)利益，缺乏質(zhì)量控制意識(shí)和科學(xué)的控制方法，使現(xiàn)有的科學(xué)方法（如工作底稿的三級復(fù)核制度）只能流于形式，審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量很難得到保證。

　　5、會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模偏小。我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所最初大都是由各地的財(cái)政、審計(jì)、稅務(wù)等部門組建起來的，規(guī)模不僅較小而且又零星地分布于各個(gè)地區(qū)，力量薄弱，難以占領(lǐng)外地市場，只能借助于地方上的一些有利條件在當(dāng)?shù)貭幦∫幌�之地。這使得本來已經(jīng)存在的地區(qū)分割局面變得更加嚴(yán)重，當(dāng)?shù)厥聞?wù)所之間的競爭更加激烈，極容易導(dǎo)致惡性競爭。

　　6、業(yè)務(wù)范圍狹窄。我國（注冊會(huì)計(jì)師法）對CPA業(yè)務(wù)的范圍規(guī)定相當(dāng)廣泛，甚至超過了許多發(fā)達(dá)國家。然而，因市場壓力不足、社會(huì)對非法定業(yè)務(wù)的現(xiàn)實(shí)需求較低、事務(wù)所在非法定業(yè)務(wù)方面自身能力不足等原因，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的業(yè)務(wù)范圍仍然局限于年底會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)等法定業(yè)務(wù)上，尚未打開非法定業(yè)務(wù)的市場。這就造成眾多事務(wù)所都在這一狹小的領(lǐng)域內(nèi)生存和發(fā)展，審計(jì)市場的惡性競爭在所難免。

　　7、行業(yè)監(jiān)管不力。各級CPA協(xié)會(huì)盡管已做了大量的行業(yè)監(jiān)管工作，但仍存在對行業(yè)監(jiān)管工作的認(rèn)識(shí)和力度不夠、監(jiān)管工作的體制不順（監(jiān)管主體多元、監(jiān)管手段不力、處罰主體混亂）、監(jiān)管隊(duì)伍力量不足等問題，這在一定程度上縱容了行業(yè)違規(guī)現(xiàn)象的發(fā)生，限制了審計(jì)質(zhì)量的提高。